Aufwendungen zur Beseitigung von Schäden an geerbten Gegenständen wie Grundstücken oder Gebäuden, deren Ursache vom Erblasser gesetzt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erscheinung treten, sind nicht als Nachlassverbindlichkeiten abziehbar.
Gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG sind von dem Erwerb des Erben die vom Erblasser herrührenden Schulden, soweit sie nicht mit einem zum Erwerb gehörenden Gewerbebetrieb oder Anteil an einem Gewerbebetrieb in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen und bereits nach § 12 Abs. 5 und 6 ErbStG berücksichtigt worden sind, als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig.
Aufwendungen zur Beseitigung von Schäden an geerbten Gegenständen wie Grundstücken oder Gebäuden, deren Ursache vom Erblasser gesetzt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erscheinung treten, sind nicht als Nachlassverbindlichkeiten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG abziehbar.
Der Bundesfinanzhof hat bereits entschieden, dass Aufwendungen zur Beseitigung von Mängeln und Schäden an geerbten Grundstücken oder Gebäuden -etwa unter dem Gesichtspunkt eines aufgestauten Reparaturbedarfs- grundsätzlich keine Erblasserschulden i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG darstellen. Etwas anderes gilt nur dann, wenn schon zu Lebzeiten des Erblassers eine öffentlich-rechtliche oder eine privatrechtliche Verpflichtung (etwa gegenüber einem Mieter aus § 535 Abs. 1 Satz 2 BGB) zur Mängel- oder Schadensbeseitigung bestand. Dabei setzt das Bestehen einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung für Zwecke der Erbschaftsteuer den Erlass einer rechtsverbindlichen, behördlichen Anordnung gegen den Erblasser voraus. Im Übrigen können -etwa aufgrund eines aufgestauten Reparaturaufwands bedingte- Wertminderungen eines Gebäudes allenfalls bei der Grundstücksbewertung und nicht im Verfahren über die Erbschaftsteuerfestsetzung berücksichtigt werden.
Der Bundesfinanzhof hält an dieser Rechtsprechung, die die Behebung von Schäden an Nachlassgegenständen (wie z.B. die Reparatur eines zum Nachlass gehörenden Hauses) betrifft, fest.
Diese Grundsätze gelten nicht nur für Mängel und Schäden, die bereits im Zeitpunkt des Erbfalls erkennbar waren, sondern erst recht für Mängel und Schäden, deren Ursache zwar vom Erblasser gesetzt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erscheinung treten.
Diese Auslegung des § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG in Bezug auf Schäden, die erst nach dem Tod des Erblassers in Erscheinung treten, verstößt nicht gegen das Bereicherungsprinzip.
Als steuerpflichtiger Erwerb gilt die Bereicherung des Erwerbers, soweit sie nicht steuerfrei ist (§ 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG). Bei Erwerben von Todes wegen gilt dabei als Bereicherung der Betrag, der sich ergibt, wenn von dem nach § 12 ErbStG zu ermittelnden Wert des gesamten Vermögensanfalls die nach § 10 Abs. 3 bis 9 ErbStG abzugsfähigen Nachlassverbindlichkeiten mit ihrem nach § 12 ErbStG zu ermittelnden Wert abgezogen werden (§ 10 Abs. 1 Satz 2 ErbStG). Ausschlaggebender Stichtag für die Ermittlung der Bereicherung ist der Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 11 ErbStG). Dies ist beim Erwerb durch Erbanfall grundsätzlich der Zeitpunkt des Todes des Erblassers (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Nach den Verhältnissen dieses Zeitpunktes richten sich die Feststellungen des Umfangs und des Wertes des Erwerbs. Spätere Ereignisse, die den Wert des Vermögensanfalls erhöhen oder vermindern, können sich erbschaftsteuerrechtlich grundsätzlich nicht auswirken (sog. Stichtagsprinzip). Die Bereicherung ist damit stichtagsbezogen zu ermitteln. Das Stichtagsprinzip schränkt das Bereicherungsprinzip insoweit ein.
Aus dem Bereicherungsprinzip lässt sich somit nicht ableiten, dass Aufwendungen für die Beseitigung von Mängeln und Schäden an geerbten Gegenständen, deren Ursache zwar vom Erblasser gesetzt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erscheinung treten, als Nachlassverbindlichkeiten abziehbar sind, während ein solcher Abzug grundsätzlich ausgeschlossen ist, wenn die Mängel und Schäden bereits beim Eintritt des Erbfalls vorlagen und erkennbar waren.
Etwas anderes folgt auch nicht aus dem BFH-Urteil vom 04.07.2012. Die darin dargelegten Grundsätze sind auf den Streitfall nicht übertragbar. Der BFH hat in diesem Urteil entschieden, dass vom Erblasser herrührende (Einkommen-)Steuerschulden des Todesjahres als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig sind. Entscheidend für einen solchen Abzug ist dabei, dass der Erblasser in eigener Person und nicht etwa der Erbe als Gesamtrechtsnachfolger steuerrelevante Tatbestände verwirklicht hat und bereits im Todeszeitpunkt feststeht, dass mit Ablauf des Veranlagungszeitraums die Steuerschuld kraft Gesetzes entstehen wird (gesetzliches Schuldverhältnis, § 38 AO). In Abgrenzung hierzu hat der BFH klargestellt, dass, soweit der Erbe selbst einkommensteuerrelevante Tatbestände verwirklicht, wie z.B. beim Zufluss nachträglicher Einnahmen aus einer ehemaligen Tätigkeit des Erblassers nach § 24 Nr. 2 EStG, die darauf entfallenden Einkommensteuerzahlungen keine Nachlassverbindlichkeiten nach § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG sind. Obwohl der Erblasser die Grundlage für den Zufluss von Einnahmen gesetzt hat, wird der Steuertatbestand in diesen Fällen erst mit dem Zufluss der Einnahmen durch den Erben als Steuerpflichtigen verwirklicht.
Hat der Erblasser lediglich eine Schadensursache für Schäden an geerbten Gegenständen wie Gebäuden oder Grundstücken gesetzt, kann das Ausmaß des Schadens im Todeszeitpunkt ungewiss sein. Anders als die (Einkommen-)Steuerschulden des Todesjahres entstehen Reparaturaufwendungen zur Beseitigung solcher Schäden nicht zwangsläufig oder kraft Gesetzes in bestimmter Höhe zu einem bestimmten Zeitpunkt nach dem Ableben des Erblassers.
Damit wäre es nicht vereinbar, wenn man den Abzug von Aufwendungen für die Beseitigung von Mängeln und Schäden an geerbten Gegenständen, deren Ursache zwar vom Erblasser gesetzt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erscheinung treten, als Nachlassverbindlichkeiten zuließe, während ein solcher Abzug grundsätzlich ausgeschlossen ist, wenn die Mängel und Schäden bereits beim Eintritt des Erbfalls vorlagen und erkennbar waren und somit schon zu diesem Zeitpunkt das Entstehen eines Aufwands für deren Beseitigung sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach absehbar war. Der Abzug ist vielmehr in beiden Fällen ausgeschlossen.
Auf das Erfordernis einer wirtschaftlichen Belastung des Erblassers im Todeszeitpunkt kommt es daher bei Schäden, die erst nach dem Tod des Erblassers in Erscheinung treten, nicht an.
Diesen Grundsätzen entsprechend verneinte der Bundesfinanzhof im hier entschiedenen Fall eine Abziehbarkeit der vom Erben geleisteten Aufwendungen zur Beseitigung des Ölschadens als Nachlassverbindlichkeiten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG. sind. Eine öffentlich-rechtliche Verbindlichkeit des Erblassers zur Beseitigung des Ölschadens bestand nicht. Zu Lebzeiten des Erblassers erging keine entsprechende behördliche Anordnung. Darüber hinaus war er zum Zeitpunkt seines Ablebens auch nicht privatrechtlich verpflichtet, einen durch Ölaustritt verursachten Schaden zu beseitigen. Das Setzen einer Schadensursache durch den Erblasser reicht für den Abzug der Reparaturaufwendungen als Nachlassverbindlichkeit nicht aus.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 26. Juli 2017 – II R 33/15
